??充值卡的財(cái)稅處理

彭懷文

充值卡，就是一種預(yù)付卡。

在各行各業(yè)中廣泛存在，本文以餐飲行業(yè)為例來(lái)說(shuō)明實(shí)務(wù)中遇到的與充值卡有關(guān)的財(cái)務(wù)處理。

（一）充值卡的稅務(wù)處理

營(yíng)改增之后，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)改增試點(diǎn)若干征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)）規(guī)定，自2016年9月1日起，預(yù)付卡在銷(xiāo)售和充值時(shí)取得的預(yù)收資金，屬于尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，不繳納增值稅。在實(shí)際發(fā)生銷(xiāo)售貨物或服務(wù)時(shí)繳納增值稅。

開(kāi)具增值稅發(fā)票規(guī)定，售卡方向購(gòu)卡人、充值人在收款時(shí)開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票；實(shí)際消費(fèi)時(shí)不再開(kāi)具增值稅發(fā)票。開(kāi)具發(fā)票時(shí)，使用“未發(fā)生銷(xiāo)售行為的不征稅項(xiàng)目”編碼下設(shè)的601“預(yù)付卡銷(xiāo)售和充值”，發(fā)票稅率欄填寫(xiě)“不征稅”。

如果顧客在充值時(shí)要求餐飲企業(yè)直接開(kāi)具餐飲服務(wù)的消費(fèi)發(fā)票的，則按照增值稅規(guī)定，在開(kāi)具發(fā)票時(shí)產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)，也就是需要依法申報(bào)繳納增值稅。

銷(xiāo)售充值卡收到款項(xiàng)，并沒(méi)有發(fā)生企業(yè)所得稅的應(yīng)收收入，所以預(yù)收款的時(shí)候并不產(chǎn)生企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)。

（二）充值卡的會(huì)計(jì)處理

對(duì)于充值卡收款，執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的計(jì)入“預(yù)收賬款”，執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》新收入準(zhǔn)則的計(jì)入“合同負(fù)債”，同時(shí)要求對(duì)“合同負(fù)債”按照不含稅金額確認(rèn)。

1.執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》

（1）收到充值款項(xiàng)

借：銀行存款

貸：預(yù)收賬款

（2）實(shí)際使用充值卡

借：預(yù)收賬款

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

    應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

2.執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》

（1）收到充值款項(xiàng)

借：銀行存款

貸：合同負(fù)債

    應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額

（2）實(shí)際使用充值卡

借：合同負(fù)債

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額：

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

（三）銷(xiāo)售充值卡贈(zèng)送禮品或積分等的財(cái)稅處理

為招攬或推銷(xiāo)充值卡，大部分餐飲企業(yè)都會(huì)在充值或辦卡的時(shí)候有各種優(yōu)惠活動(dòng)，比如贈(zèng)送禮品、積分或消費(fèi)抵用額等。

1.贈(zèng)送禮品的財(cái)稅處理

【案例-1】銷(xiāo)售充值卡贈(zèng)送禮品的財(cái)稅處理

謫仙酒樓在2021年8月推出一項(xiàng)充值促銷(xiāo)活動(dòng)：凡是在2021年中秋節(jié)辦理充值卡的，每充值10000元，除享受到店消費(fèi)8折優(yōu)惠外，另外在充值當(dāng)時(shí)即可獲得價(jià)值1000元禮品，禮品為指定名酒、名煙以及酒樓自制的精美禮品盒裝月餅，禮品可以由客人自選。

對(duì)于充值以及禮品贈(zèng)送，發(fā)票開(kāi)具推出兩種形式供客戶(hù)選擇：（1）開(kāi)具不征稅發(fā)票10000元，禮品不開(kāi)具發(fā)票；（2）開(kāi)具不征稅發(fā)票9000元，禮品開(kāi)具1000元。

謫仙酒樓是一般納稅人，會(huì)計(jì)核算采用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及新收入準(zhǔn)則。

經(jīng)過(guò)統(tǒng)計(jì)，2021年8月實(shí)際辦理充值卡：充值100張萬(wàn)元卡，均為單位客戶(hù)，全部開(kāi)具不征稅發(fā)票。贈(zèng)送禮品全部為名煙或名酒，50000元。

解析：

根據(jù)案例描述，贈(zèng)送禮品并不是“無(wú)償”的，而是有附加前提的。

1.會(huì)計(jì)處理

贈(zèng)送禮品，其實(shí)也是一項(xiàng)履約義務(wù)，因此在會(huì)計(jì)核算時(shí)需要確認(rèn)為收入。

借：銀行存款  1,000,000.00元

貸：合同負(fù)債  857,633.02元

    主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80,450.44元

    應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）  10,458.56元

    應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額  51,457.98元

同時(shí)，確認(rèn)名煙與名酒的銷(xiāo)售成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本  50000元

貸：庫(kù)存商品  50000元

相關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算過(guò)程及說(shuō)明：

充值1萬(wàn)元，贈(zèng)送1千元禮品，可視為并這樣操作：收款1萬(wàn)元，充值卡先充值1.1萬(wàn)元，再刷卡1千元作為名煙或名酒的消費(fèi)，因此充值內(nèi)1元實(shí)際等于    1/1.1元。

禮品（名煙、名酒）刷卡1千元，實(shí)際對(duì)應(yīng)收入額（含稅）=1000×1/1.1=909.09元；

充值卡中剩余的10000元，實(shí)際對(duì)應(yīng)的預(yù)收款（含稅）=10000×1/1.1=9090.91元（或者：10000元-909.09元）。

由于名煙、名酒并不是在餐飲消費(fèi)時(shí)一并消費(fèi)的，而是單獨(dú)銷(xiāo)售（贈(zèng)送），因此不能按照“餐飲服務(wù)”計(jì)稅，需要按照外賣(mài)銷(xiāo)售餐飲企業(yè)未加工貨物計(jì)稅，即需要按照13%稅率計(jì)稅，銷(xiāo)項(xiàng)稅額=100×909.09×13%/113%=10458.56元；銷(xiāo)售收入不含稅金額=100×909.09×/113%=80450.44元。

對(duì)于充值卡中預(yù)收款項(xiàng)，按照財(cái)政部對(duì)新收入準(zhǔn)則實(shí)施的解答，“合同負(fù)債”需要按照不含稅金額確認(rèn)，稅率需要按照后期收入的稅率進(jìn)行預(yù)估?？紤]到餐飲企業(yè)大部分服務(wù)，稅率是6%，因此暫時(shí)都按照6%稅率計(jì)算。因此，“合同負(fù)債”的不含稅金額=100×9090.91×/106%=857633.02元；“應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”=100×9090.91×6%/106%=51457.98元。

2.稅務(wù)處理

由于贈(zèng)送禮品并不是“無(wú)償”的，所以增值稅和企業(yè)所得稅都不需要視同銷(xiāo)售，會(huì)計(jì)處理符合稅法規(guī)定，不存在稅會(huì)差異，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

【案例-2】充值卡實(shí)際消費(fèi)的財(cái)稅處理

接【案例-1】資料，假定謫仙酒樓8月份接受上述充值卡消費(fèi)，充值卡刷卡合計(jì)金額為60萬(wàn)元，全部為餐飲服務(wù)消費(fèi)。

解析：

1.會(huì)計(jì)處理

由于充值卡刷卡是按照名義金額減少的，其實(shí)際收入金額需要計(jì)算，刷卡60萬(wàn)元（含稅）對(duì)應(yīng)的實(shí)際銷(xiāo)售額=600,000.00/1.1=545,454.55元，不含稅銷(xiāo)售額=545,454.55元/1.06=514579.76元，稅額=545,454.55元×6%/1.06=30,874.79元。

確認(rèn)收入：

借：合同負(fù)債  545,454.55元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  545,454.55元

同時(shí)，確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額：

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額  30,874.79元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）  30,874.79元

2.稅務(wù)處理

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)改增試點(diǎn)若干征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)）規(guī)定，客人在充值卡刷卡消費(fèi)時(shí)，“不得向持卡人開(kāi)具增值稅發(fā)票”。

由于稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理一致，所以無(wú)稅會(huì)差異，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

2.贈(zèng)送積分、現(xiàn)金抵扣額等的財(cái)稅處理

有些企業(yè)在推銷(xiāo)充值卡業(yè)務(wù)時(shí)，并不是直接贈(zèng)送實(shí)物禮品，而是贈(zèng)送積分或現(xiàn)金抵扣額等，比如充值1000元贈(zèng)送200元，實(shí)得1200元。

【案例-3】充值卡充值時(shí)贈(zèng)送現(xiàn)金抵扣額的財(cái)稅處理

甲天下火鍋在2021年8月推出一項(xiàng)充值促銷(xiāo)活動(dòng)：凡是在2021年中秋節(jié)辦理充值的，每充值1000元，除享受到店消費(fèi)8折優(yōu)惠外，另外在充值當(dāng)時(shí)就贈(zèng)送200元，即充值1000元實(shí)際得到1200元的充值卡。

甲天下火鍋是一般納稅人，會(huì)計(jì)核算采用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及新收入準(zhǔn)則。

經(jīng)過(guò)統(tǒng)計(jì)，2021年8月實(shí)際辦理充值卡：充值200張千元卡，全部按照收款額開(kāi)具不征稅發(fā)票。

2021年8月實(shí)際使用充值卡消費(fèi)，刷卡金額150,000元。

解析：

由于贈(zèng)送的是現(xiàn)金抵扣額，實(shí)質(zhì)上是一種商業(yè)折扣。

充值收款金額=200×100=200,000.00元（含稅）

折扣比例=1000/1200=83.3333%

（1）充值

借：銀行存款  200,000.00

貸：合同負(fù)債  188,679.25元（200,000.00/1.06）

    應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額  11,320.75元

（2）使用

刷卡150,000元，折后應(yīng)確認(rèn)收入（含稅）=150,000元×83.3333%=125,000.00元，不含稅收入=125,000.00元/1.06=117,924.53元，稅額=117,924.53元×6%=7,075.47元。

借：合同負(fù)債  117,924.53元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  117,924.53元

同時(shí)，確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額：

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額  7,075.47元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）  7,075.47元

（四）充值卡跨店使用的財(cái)稅處理

現(xiàn)在餐飲企業(yè)，連鎖經(jīng)營(yíng)的情況較多，因此對(duì)于充值卡的使用通常也是可以跨店使用的。

對(duì)于不同的門(mén)店，有同一法人主體的分公司，也有同一集團(tuán)下不同法人主體的門(mén)店，甚至還有集團(tuán)外的加盟店等多種形式。

要想充值卡能跨店使用，首先在集團(tuán)層面建立同一的充值（會(huì)員）系統(tǒng)，包含消費(fèi)積分系統(tǒng)，各門(mén)店都需要接入該系統(tǒng)，然后才能跨店使用。

由于各門(mén)店都可以接受充值與消費(fèi)刷卡，因此集團(tuán)層面需要在系統(tǒng)中建立結(jié)算中心，用于各門(mén)店充值與消費(fèi)刷卡后各門(mén)店間的清算。通常情況下，對(duì)于充值收取款項(xiàng)，在一個(gè)集團(tuán)內(nèi)會(huì)歸集到專(zhuān)門(mén)的財(cái)務(wù)公司或集團(tuán)指定賬戶(hù)，或者根據(jù)充值與消費(fèi)刷卡的凈額進(jìn)行清算。

當(dāng)充值卡跨店使用時(shí)，由于可能不僅限于在本企業(yè)、本企業(yè)所屬集團(tuán)或者同一品牌特許經(jīng)營(yíng)體系內(nèi)，因此可能構(gòu)成多用途的預(yù)付卡業(yè)務(wù)。在充值與銷(xiāo)售款結(jié)算時(shí)，應(yīng)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)改增試點(diǎn)若干征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)）規(guī)定開(kāi)具發(fā)票。

 

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